股捐“税不起”?数字告诉你!
2018-11-07 1175

自2009年我国股权捐赠政策由禁止转为允许至今,国内股权捐赠已有数例,承诺捐赠股权者开始显现。同时,向境外捐赠股权(期权)的实例也见诸报端。综观现有案例,捐赠者或已缴纳巨额税金或陷入巨额税金之困;或无奈将捐赠事宜搁置或另辟蹊径借道境外机构。“税不起”是股权捐赠无法绕开的议题。

缘何捐赠股权会面临“善税”呢?

分析现有企业股权(包括股份有限公司股票和有限责任公司股权)捐赠案例,按照现行税法规定,三方面、六大因素致使捐赠方谈“税”色变。

股权捐赠案例面临巨额税金的成因分析


第一,企业股权捐赠视同股权转让,捐赠人需要就捐赠股权的增值部分缴纳企业所得税

例:

A企业向具有公益性捐赠税前扣除资格的组织捐赠股权。捐赠当年A企业年度会计利润为1000万元,假定不考虑其他因素。

情形一:股权成本价10万元,捐赠时股权市场价100万元,则企业股权转让所得为100-10=90万元。

情形二:股权成本价130万元,捐赠时股权市场价130万元,则企业股权转让所得为130-130=0。

我国企业股权捐赠税收处理的主要依据是企业所得税的规定,其最为突出的规定是将股权捐赠视为股权转让,因而对其增值部分征收企业所得税。根据《企业所得税法实施条例》第25条规定:企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

此外,《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第2条规定:企业将资产用于对外捐赠等移送他人的情形,……应按规定视同销售确定收入。虽然股权捐赠未给企业带来任何收入,不符合会计收入确认条件,企业捐赠股权在会计处理上不确认收益;但是,依据上述税法的规定,捐赠股权在税务处理上视同转让股权。企业进行汇算清缴时,首先要依据捐赠股权的公允价值减去捐赠股权的成本支出,计算出转让股权所得,诚如例一所示,再按照税法规定进行调整,计算公益性捐赠税前扣除限额。

现有股权捐赠案例中,捐赠人捐赠的多为原始股或者捐赠的股权在取得时价值较低,而在捐赠时股权的市场价值较高,远远大于其取得股权时的价值。因此,按照现行税收政策将捐赠股权视为转让股权的规定,由于捐赠股权增值额较大,故而需要缴纳巨额税款。

第二,公益性捐赠税前扣除受额度限制

例:

A企业向具有公益性捐赠税前扣除资格的组织捐赠股权。股权成本价10万元,捐赠时股权市场价100万元。假定不考虑其他因素。

情形三:若捐赠当年A企业年度会计利润为1000万元,因捐赠金额100万元<120万元(1000万元×12%),捐赠金额可以税前全额扣除,则企业当年的应纳税所得额为:1000+10+(100-10)-100=1000万元[1]。

情形四:若捐赠当年A企业年度会计利润为200万元,因捐赠金额100万元>24万元(200万元×12%),捐赠金额超过扣除限额部分不得扣除,则企业当年的应纳税所得额为:200+10+(100-10)-200×12%=276万元。

年度会计利润不同,股权增值额相同

按照现行税法规定,除了在特定情况下,如向北京奥运会、上海世博会等特定事项的捐赠可以享受税前全额扣除外,企业的公益性捐赠税前扣除会受到额度限制。

《企业所得税法》第9条规定:企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。

《企业所得税法实施条例》第53条规定:企业发生的公益性捐赠支出,不超过年度利润总额12%的部分,准予扣除。年度利润总额,是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。

因此,在股权增值额相同的情况下,捐赠股权企业能否充分享受税前扣除,与捐赠股权的金额和企业年度会计利润密切相关。如情形三,企业的股权捐赠金额未超过企业年度会计利润12%的限额,则捐赠金额可以税前全额扣除。情形四,股权捐赠金额超过企业年度会计利润12%的限额,则超过部分不得税前扣除。

综上所述,在股权增值额高,捐赠总额巨大而企业年度会计利润较少时,企业不能充分享受对慈善捐赠的税前扣除优惠政策。

第三,一次性股权捐赠,超过企业当年公益性捐赠税前扣除限额部分无法向以后年度结转。

我国现行税法没有关于公益性捐赠超过当年税前扣除限额部分可以向以后年度结转扣除的具体规定。国内股权捐赠案例的捐赠人多为一次性捐赠股权,故而只能在捐赠当年享受税前扣除的优惠待遇。2013年2月,国务院批转了发展改革委、财政部、人力资源社会保障部制定的《关于深化收入分配制度改革的若干意见》(下称“若干意见”),其中第20条表明:落实并完善慈善捐赠税收优惠政策,对企业公益性捐赠支出超过年度利润总额12%的部分,允许结转以后年度扣除。

从国务院层面看,公益性捐赠超出当年限额部分的结转问题似乎已经实现了制度性突破。然而,时至今日已经两年有余,具体政策规定的落实并无下文。

政策改进迫在眉睫

2014年11月24日,国务院发布《关于促进慈善事业健康发展的指导意见》要求探索捐赠知识产权收益、技术、股权、有价证券等新型捐赠方式,完善股权捐赠税收制度刻不容缓。设计股权捐赠税收政策改革时,要综合考虑多种影响因素,包括企业的年度会计利润多少,股权增值与否、增值大小,股权捐赠总额多少等等。

在参考美国、日本等国家股权捐赠税收政策的基础上,现就调整我国股权捐赠税收政策的可选方案建议如下:

方案一:鉴于股权捐赠行为并未给捐赠人带来任何实际收益,将捐赠股权视为转让股权征税不符合可税性原理。因而,股权捐赠不应视同股权转让,可按照捐赠股权成本价确定捐赠额并享受税前扣除。

方案二:股权捐赠仍视为股权转让,一般情况下,按股权市场价确定捐赠额;但对满足特定条件和标准的股权捐赠,可按照股权成本价确定捐赠额,并按照捐赠扣除比例在税前扣除。

方案三:股权捐赠不视为股权转让,依据股权市场价确定捐赠额,并按照捐赠扣除比例在税前扣除。

相关部门应当出台公益性捐赠超出当年税前扣除限额部分可以结转的具体实施规定。通过发挥税收政策的引领和导向作用,鼓励社会股权捐赠,不再造成“善款外流”,或者“捐赠无门”之窘迫境地。

[1]实践中,该步骤税务处理的方式存在争议。笔者依据现行税法规定并咨询了税务部门,注册税务师,企业、非营利组织财务人员等专业人士的意见,基于税收中性原则的考量而采用上述处理方法。

作者:黄浠鸣