关于企业捐赠税前结转扣除,你想知道的都在这里
2018-11-07 1239

慈善法出台前,我国企业所得税在法律、法规和规章层面,尚未出台关于企业公益性捐赠超过限额部分向后结转扣除的相关规定。虽然在规范性文件中,国务院曾于20132月批转了发展改革委、财政部、人力资源社会保障部制定的《关于深化收入分配制度改革的若干意见》,其中第20条表明:落实并完善慈善捐赠税收优惠政策,对企业公益性捐赠支出超过年度利润总额12%的部分,允许结转以后年度扣除。但是囿于法律层级的限制以及缺乏操作实施细则,此项规定长期处于搁置状态,并未实际落地,未给捐赠企业带来政策利好。



在慈善法制定时,出于鼓励企业慈善捐赠的目的,将企业慈善捐赠支出超过当年所得税税前扣除限额的部分准予向以后结转三年的规定写入了慈善法。由此,关于企业捐赠结转的规定上升至法律层面。然而,根据我国的税收优惠政策宜在专门的税收法律法规中规定的制度,还需相关的税收法律法规相配套,只有将慈善法中的上述规定纳入现行企业所得税法并制定相关操作细则,这一规定才能够得以有效执行。

 

2017224日,第十二届全国人民代表大会常务委员会第二十六次会议决定对《中华人民共和国企业所得税法》作如下修改:

      将该法第九条修改为:企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分,准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

至此,税收专门法律中正式纳入企业捐赠超过限额部分可以依法结转三年的规定,从而便于法律适用的统一性。这项政策规定的出台将会对于一次性大额捐赠的企业,带来较大的税收政策利好,有助于企业根据企业实际情况安排慈善捐赠支出,并能够充分享受到税收优惠,进一步体现了国家积极促进慈善事业发展的政策导向。



根据修订后的企业所得税法及相关规定,我们对企业公益性捐赠涉及的所得税优惠政策进行了梳理,并就相关的几个问题举例分析如下:

 

企业公益性捐赠当年如何进行税前扣除? 

 

按照企业所得税法的规定,企业进行符合条件的公益性捐赠能够享受税前扣除的优惠待遇。但是,并非是简单的捐多少,扣多少,税法对于能够税前扣除的捐赠支出设置了限额。这一限额与捐赠企业当年的年度利润总额(即年度会计利润)直接相关,捐赠扣除限额=年度会计利润×12%。也就是说,允许企业当年税前扣除的捐赠额不能超出规定的限额。

 

举例说明

1

当捐赠支出捐赠税前扣除限额时,按照实际捐赠支出计算税前扣除。

 

B企业2016年会计利润为1000万,当年符合税前扣除条件的公益性捐赠支出100万;该企业当年的捐赠税前扣除限额为1000×12%=120万,由于120万>100万,因而该企业当年按照100万全部可以扣除,无需进行纳税调整,假设不考虑其他纳税调整事项,该企业当年应纳税所得额=1000万。

 

2

当捐赠支出>捐赠税前扣除限额时,按照税前扣除限额计算扣除,超过限额部分进行纳税调整。



A企业2016年会计利润为1000万,当年符合税前扣除条件的公益性捐赠支出200万;该企业当年的捐赠税前扣除限额为1000×12%=120万,由于120万<200万,因而该企业当年按照120万扣除,超出的80万捐赠支出当年不能税前扣除,需要进行纳税调增,假设不考虑其他纳税调整事项,该企业当年应纳税所得额=1000+80=1080万。

 

如例2,企业捐赠支出>捐赠税前扣除限额时,按照先前税法规定,超出限额部分,不能向以后年度结转扣除,即无法享受到税前扣除优惠政策;按照新政规定,可以在接下来的三个年度内继续结转税前扣除。

 

企业公益性捐赠如何向以后三年进行结转扣除?

 

根据我国企业所得税法的税制原理,对公益性捐赠向后三年结转扣除的理解为:首先,对超出当年扣除限额的部分,在以后三年计算出的公益性捐赠税前扣除限额内进行结转扣除,而不是简单地均摊到以后三年进行扣除;其次,在以后连续三个年度内进行结转扣除,如果三年内还结转不完的,则剩余捐赠额不能再税前扣除。

 

举例说明

3

假定例2A企业2017年企业会计利润为200万,当年未进行慈善捐赠,该企业2017年捐赠税前扣除限额为=200×12%=24万,假设无其他纳税调整事项,则该企业2017年应纳税所得额=200-24=176万。



尚未扣除部分80-24=56万,结转到下一年度继续扣除。

 

4

假定A企业2018年会计利润为400万,当年未进行慈善捐赠,该企业2018年捐赠税前扣除限额为=400×12%=48万,假设无其他纳税调整事项,则该企业2018年应纳税所得额=400-48=352万。



尚未扣除部分=56-48=8万,结转到下一年度继续扣除。

 

5

假定A企业2019年会计利润为100万,当年未进行慈善捐赠,该企业2019年捐赠税前扣除限额为=100×12%=12万>8万,因而按照8万扣除,假设无其他纳税调整事项,则该企业2019年应纳税所得额=100-8=92万。



此时,2016年慈善捐赠超过限额部分全部结转扣除完毕,200万捐赠支出全部享受到税前扣除的优惠待遇。

 

6

假定2019A企业会计利润为10万元,当年未进行慈善捐赠,该企业2019年捐赠税前扣除限额为=10×12%=1.2万<8万,因而按照1.2万扣除,假设无其他纳税调整事项,则该企业2019年应纳税所得额=10-1.2=8.8万。



此时,2016年慈善捐赠超过限额部分尚有6.8万未结转扣除,200万捐赠支出中只有193.2万享受到税前扣除的优惠待遇。

 

 

如前所示,企业能否充分享受扣除,与接下来三年每一年度的年度会计利润和计算出的扣除限额直接相关。如果接下来三年的年度会计利润较少或者为负,则企业可能不能完全享受到该优惠。因而,在进行慈善捐赠时,要充分考虑捐赠当年和接下来3年企业会计利润情况,做好年度规划进行理性捐赠。

 

企业公益性捐赠按照何种顺序进行结转扣除?

 

对于企业在几年时间内,持续进行符合税前扣除条件的慈善捐赠,如果每年的捐赠额都超过当年的扣除限额?应该如何享受捐赠扣除的先后顺序也是大众比较关心的问题,同时也会对大额捐赠是否能充分享受税收优惠产生一定的影响。



一种办法是,先当年,再之前,后捐先扣,即先扣除应税年度当年的捐赠额支出,如果该支出未超过当年的税前扣除限额,才可以继续税前扣除结转到本年的捐赠支出。这种办法将加大企业以前年度的大额捐赠在规定三年内得不到充分扣除的风险,使结转扣除的优惠力度大打折扣。还有一种办法是,先之前,再当年,先捐先扣,即先扣除结转到本年的最早年度的捐赠支出,再依次扣除以后年度的慈善捐赠支出,这样即便当年的慈善捐赠无法扣除,也可以结转到以后三个年度继续扣除。

 

从鼓励捐赠的角度考虑,先之前,再当年,先捐先扣的处理方式,更有利于捐赠人,也更符合立法意图。当然,具体的操作办法还有待财税部门出台相关实施细则予以明确。

 

这里需要提示的是,按照规定享受捐赠扣除的要求包括:

1.企业要向具有公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体进行捐赠

2. 企业要取得公益性捐赠票据